Efeitos das Normas Contábeis na Apuração Tributária

APURAÇÃO TRIBUTÁRIA É INDEPENDENTE

Não têm implicação na apuração dos tributos federais, até que lei tributária regule a matéria, os atos administrativos editados após 12 de novembro de 2013, que modificarem ou adotarem métodos e critérios contábeis.

A Receita Federal deve identificar os atos administrativos emitidos pelas entidades contábeis e órgãos reguladores e dispor sobre os procedimentos para anular os respectivos efeitos sobre a apuração dos tributos federais.

Esses critérios constam do artigo 58 da Lei 12.973/2013, resultado da conversão da Medida Provisória 627, de 2013. 

Identificação das Normas Contábeis

Segundo o artigo 283 da IN SRB 1700/2017, cabe à Coordenação-Geral de Tributação da RFB (Cosit) identificar os atos administrativos que não modificam ou adotam novos métodos ou critérios contábeis ou cuja modificação ou adoção não produz efeitos na apuração dos tributos federais.

Nesse sentido, a COSIT, através do Atos Declaratórios Executivos 8 e 9, de 13 de maio de 2020, definiram que os seguintes documentos, emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), não produzem efeitos na apuração dos tributos federais:

• Pronunciamento Técnico 42;
•  Interpretação Técnica 23; 
• Revisão de Pronunciamentos Técnicos 13, de 01/11/2018;
• Interpretação Técnica 22, de 21/12/2018

Segundo o ADE 9/2020, as alterações de critério de contabilização, promovidas pela Revisão de Pronunciamentos Técnicos 13 e introduzidas em razão do Pronunciamento Técnico 06 (R2), devem receber o tratamento tributário previsto no anexo V da Instrução Normativa RFB 1.753, de 14 de março de 2017.

Já o critério de contabilização relativo à aplicação dos requisitos para combinação de negócio realizada em estágios, relativamente à obtenção de controle de negócio que é operação conjunta, de acordo com o item 42A do Pronunciamento Técnico 15, incluído pela Revisão de Pronunciamentos Técnicos 13, deve submeter-se ao tratamento tributário previsto nos seguintes dispositivos da Instrução Normativa RFB 1700/2017:

•  Nos artigos 97, 98, 102, 103, 194 e 195;
• No artigo 183, nos casos em que envolvam participação societária.

Os valores estimados, reconhecidos em função da aplicação dos critérios prescritos pela Interpretação Técnica ICPC 22, deve submeter-se ao tratamento tributário aplicável às provisões, nos termos dos artigos 70 e 284 da Instrução Normativa RFB 1.700/2017, desde que afetem a determinação do lucro líquido do período de apuração antes da CSLL e do IRPJ.

A modificação ou adoção de novos métodos ou critérios contábeis, também não produz efeitos contábeis na apuração dos tributos federais no caso de adoção:

• Ato Declaratório Executivo COSIT 34 de 11 de novembro de 2021: da Revisão de Pronunciamentos Técnicos 18, aprovada em 11 de junho de 2021 e divulgada em 04 de agosto de 2021. Nesse caso, deve submeter-se ao tratamento tributário previsto no Anexo V da Instrução Normativa RFB 1.753, de 14 de março de 2017;
• Ato Declaratório Executivo COSIT 9, de 10 de maio de 2021:  da A Revisão de Pronunciamentos Técnicos nº 17, emitida pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e divulgada em 12 de fevereiro de 2021;
• Ato Declaratório Executivo COSIT 41, de 4 de dezembro de 2020: do Pronunciamento Técnico CPC 49 - Contabilização e Relatório Contábil de Planos de Benefícios de Aposentadoria, emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e divulgado em 18 de abril de 2018. Nesse caso, os ganhos ou perdas decorrentes da avaliação a valor justo de que trata o item 32 do Pronunciamento Técnico CPC 49, submeter-se-ão, conforme o caso, ao tratamento tributário previsto artigos 97 a 106 da Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 14 de março de 2017, desde que afetem a determinação do lucro líquido do período de apuração antes da CSLL e do IRPJ.
• Ato Declaratório Executivo COSIT 39, de 3 de dezembro de 2020: da Revisão de Pronunciamentos Técnicos 15, emitida pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e divulgada em 29 de abril de 2020;
• Ato Declaratório Executivo COSIT 42, de 18 de dezembro de 2020:  Revisão de Pronunciamentos Técnicos nº 16, emitida pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e divulgada em 07 de julho de 2020. 

Instituições Financeiras

O Ato Declaratório 36 COSIT, de 6 de dezembro de 2021, estabeleceu que a Resolução 4.924, de 24 de junho de 2021, emitida pelo Conselho Monetário Nacional (CMN), caso seja empregada pelas instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil (BCB), não produz efeitos na apuração dos tributos federais.

Além disso, as instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco central devem submeter-se ao tratamento constantes dos seguintes anexos da Instrução Normativa RFB 1.753, de 30 de outubro de 2017.

•    Anexo IV, ao utilizarem os procedimentos contábeis previstos no Pronunciamento Técnico CPC 47 - Receita de Contrato com Cliente, aprovado em 4 de novembro de 2016;
•    Anexo I, ao utilizarem da faculdade prevista no § 1º do art. 5º da Resolução CMN 4.924, de 2021. 

Também não contemplam efeitos tributários, as normas contábeis aprovadas pela:

• Ato Declaratório Executivo 29, de 8 de outubro de 2021:  Resolução CMN 4.817, de 29 de maio de 2020, emitida pelo Conselho Monetário Nacional (CMN);
•  Ato Declaratório Executivo COSIT 35, de 12 de novembro de 2021: Resolução CMN 4.818, de 29 de maio de 2020; 
•  Ato Declaratório Executivo COSIT 3, de 10 de março de 2021: Resolução CMN 4.877, de 23 de dezembro de 2020.No caso dos valores dedutíveis das provisões para férias e décimo terceiro salário serão adotadas as normas contidas nos arts. 342 e 343 do Anexo do Decreto 9.580, de 22 de novembro de 2018 - Regulamento do Imposto sobre a Renda.
•  Ato Declaratório Executivo COSIT 10, de 18 de maio de 2021:

1.      Resolução CMN 4.747, de 29 de agosto de 2019;

2.    Resolução CMN 4.748, de 29 de agosto de 2019;

3.    Resolução CMN 4.842, de 30 de julho de 2020; e

4.    Resolução CMN 4.872, de 27 de novembro de 2020.

Decisões nos Tribunais

O TRF – 4 RF, na Apelação Civil 5027910-12.2017.4.04.7100/RS, decidiu que a exigência de registro contábil de despesas, por força de normas de fiscalização da atividade, não autoriza a dedução fiscal.

A apelante tinha por objetivo pleitear a dedução da Provisão de Crédito de Liquidação Duvidosa, exigida pelo Banco Central, da base de cálculo do PIS e da COFINS. Alegava ser despesa incorrida de intermediação financeira e, por estar prevista no art. 3º, §6º, I, "a", da Lei 9.718/1998, o Poder Executivo não poderia negar sua dedução.

O acordão proferido pelo TFR – 4ª RF negou provimento à apelação, justificando que:

O princípio da legalidade, que se traduz em cláusula pétrea de proteção ao direito de propriedade, também serve como poderoso instrumento para obstar que os preceitos contábeis regulamentares ingressem no ordenamento tributário para, de modo contrário à Constituição, subtrair ou limitar a competência tributária, mediante deduções e exclusões da base coletável de determinados dispêndios assim considerados pela contabilidade.
A escrituração das despesas de natureza contábil que é exigida por órgãos fiscalizadores para a Demonstração do Resultado do Exercício e Demonstração do Valor Adicionado das instituições financeiras, a fim de identificar com maior precisão o grau de risco nas suas operações de crédito com terceiros, não lhes confere o direito à exclusão da Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa da base de cálculo do PIS/COFINS.

O relator da decisão lembrou ainda que:

A necessidade de a escrituração contábil seguir um certo padrão legal ou regulamentar não autoriza concluir que necessariamente produzirá efeitos tributários, seja para exigir tributos, aumentá-los ou reduzi-los, mediante deduções da base material de incidência tributária de ajustes de interesse contábil que são exigidos por órgãos administrativos de regulação e fiscalização de determinadas atividades econômicas.

Não se ignora que existe uma simbiose entre as normas contábeis e as tributárias, mas cada ordenamento segue princípios, finalidades e resultados próprios. Os eventuais pontos de contato e interação entre estes ordenamentos para produzir um resultado almejado no Direito Tributário deve ser objeto de expressa previsão legal.

O princípio da legalidade, que se traduz em cláusula pétrea de proteção ao direito de propriedade, também serve como poderoso instrumento para obstar que os preceitos contábeis regulamentares ingressem no ordenamento tributário para, de modo contrário à Constituição, subtrair ou limitar a competência tributária, mediante deduções e exclusões da base coletável de determinados dispêndios assim considerados pela contabilidade.

É justamente o princípio da legalidade que deve fundamentar as exclusões ou deduções da base de cálculo de tributos, tal como prevê o art. 97, IV, do CTN, de maneira que as normas tributárias não perdem a sua identidade e seus efeitos próprios diante dos preceitos contábeis.